Źle, że ustawę o podatku bankowym można dowolnie interpretować

16.05.2016
Obowiązująca od lutego ustawa o podatku bankowym wymaga zmian, bo zawiera nieścisłości. Prawo było uchwalane dość pospiesznie, jest nieprecyzyjne – mówi Bożena Graczyk, partner w KPMG.

Bożena Graczyk (fot. Krzysztof Krzyżanowski)


ObserwatorFinansowy.pl: Jakie niejasności, nieścisłości i niedopowiedzenia są w ustawie o podatku od niektórych instytucji finansowych?

Bożena Graczyk: Część niejasności została objęta interpretacją ogólną z 3 marca tego roku. Kilka istotnych kwestii wciąż pozostaje niedopowiedzianych.

Jakich konkretnie?

Wątpliwości może przede wszystkim budzić kwestia ustalenia kursu do przeliczania sald w walutach obcych, czy też kwestia kompensowania niektórych pozycji aktywów. Ponadto niedoprecyzowana jest możliwość pomniejszenia podstawy opodatkowania o papiery Narodowego Banku Polskiego, gdy stanowią zabezpieczenie kredytu refinansowego, udzielonego przez NBP, ale kredyt na dany dzień nie jest wykorzystany w całości. Nie do końca wiadomo, co ma na myśli ustawodawca, mówiąc o pomniejszeniu podstawy opodatkowania o kapitały własne zwiększone w ciągu miesiąca w kontekście możliwości obniżenia podstawy opodatkowania o całość funduszy własnych ustalonych na ostatni dzień miesiąca.

Nie zostało jednoznacznie określone, czy aktywa zagranicznych oddziałów polskich banków należy zaliczać do podstawy opodatkowania banku. Ponadto nie został określony sposób składania korekt deklaracji podatkowych, a składanie korekt może w pewnych sytuacjach być konieczne.

Rzeczywiście sporo.

Część z tych nieścisłości wymaga dodatkowego wyjaśnienia bądź doprecyzowania lub zostanie rozwiązana w wyniku wykształcenia się praktyki rynkowej.

Zacznijmy od przeliczania aktywów w walutach na złote.

W tym przypadku to raczej niespójność w przepisach ustawy. A ponadto sprzeczność z ustawą o rachunkowości. Art. 5 ust. 1 ustawy o podatku bankowym mówi, że podstawę opodatkowania stanowi nadwyżka sumy wartości aktywów podatnika, wynikająca z zestawienia obrotów i sald, ustalonego na ostatni dzień miesiąca na podstawie zapisów na kontach księgi głównej. Nadwyżka ustalana ma być zgodnie z ustawą o rachunkowości lub stosowanymi na jej podstawie międzynarodowymi standardami rachunkowości. Ustawa o rachunkowości mówi, że salda wyrażone w walutach obcych należy wyceniać – nie rzadziej niż na dzień bilansowy – po obowiązującym na ten dzień średnim kursie ogłoszonym przez Narodowy Bank Polski.

Z kolei kursy walut NBP obowiązują od dnia ich ogłoszenia do dnia ogłoszenia kolejnego kursu średniego. To znaczy, że kursem obowiązującym na dzień bilansowy jest kurs NBP ogłoszony w tym dniu. Podobnie jest w przypadku banków stosujących międzynarodowe standardy rachunkowości. Pozycje pieniężne w walucie obcej są przeliczane po kursie zamknięcia.

Wszystko tu się zgadza, salda walutowe na złote bank ma przeliczyć po kursie średnim ogłoszonym przez NBP w dniu bilansowym. Gdzie jest problem?

Powoduje go art. 6 ustawy o podatku od aktywów bankowych. Mówi, że dla określenia podstawy opodatkowania kwoty wyrażonej w walucie obcej, należy dokonać przeliczenia na złote według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez NBP na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień, na który ustalana jest podstawa opodatkowania.

Czyli kurs z innego, poprzedniego dnia, niż wymaga tego ustawa o rachunkowości? Co z tego wynika?

Zastosowanie przez bank do obliczenia podstawy opodatkowania przepisu art. 6 ustawy zgodnie z jego literalnym brzmieniem stanowiłoby istotną zmianę w stosunku do stosowanej przez banki polityki rachunkowości.

Co to oznacza?

Konsekwencją byłaby konieczność sporządzenia dodatkowego zestawienia obrotów i sald według stanów na koniec miesiąca, gdzie salda walutowe byłyby przeliczone po kursie z dnia poprzedzającego. Tak wyliczone wartości, jako niezgodne z zasadami rachunkowości nie mogłyby zostać ujęte w księgach. Wykazane w ten sposób salda wykorzystane na potrzeby kalkulacji podatku byłoby zatem trudno zweryfikować i nie byłoby możliwe uzgodnienie wartości do pozycji bilansowych wykazywanych przez bank na koniec miesiąca. Z tego powodu kursem do przeliczenia sald w walutach obcych powinien być kurs z ostatniego dnia miesiąca, po jakim wykazywane są poszczególne salda w zestawieniu obrotów i sald.

Artykuł 6 należałoby z ustawy wyrzucić?

W zasadzie wystarczą zapisy art. 5.

Banki nie za bardzo wiedzą o jaką kwotę mogą obniżać podstawę opodatkowania o bony NBP będące zabezpieczeniem kredytu refinansowego. O co tu chodzi?

Ustawa przewiduje możliwość pomniejszenia podstawy opodatkowania o papiery NBP, gdy są one zabezpieczeniem otrzymanego kredytu refinansowego. Ale może zdarzyć się sytuacja, że kredyt został otrzymany przez bank, ale na dany moment nie jest wykorzystany lub został wykorzystany tylko w części. I tu właśnie banki mają wątpliwość czy cała wartość ustanowionego zabezpieczenia kredytu, w oparciu o obowiązujące przepisy prawa dotyczącego kredytu refinansowego może stanowić pomniejszenie podstawy opodatkowania. Czy też chodzi tylko o wartość zabezpieczenia w postaci papierów NBP, ale do wysokości wykorzystanego kredytu.

Warto dodać, że kredyt ten stanowi zabezpieczenie płynności banków i banki wykorzystują go w zależności od potrzeb. Aby go jednak uzyskać muszą posiadać zabezpieczenie, np. w postaci papierów NBP, które stanowią niejako zamrożone aktywa pod ten kredyt.

W przypadku kompensowania wzajemnego pozycji banku też pojawiają się wątpliwości?

Pomimo interpretacji, jaka się ukazała, niedopowiedziana do tej pory wydaje się kwestia netowania niektórych pozycji aktywów.

O co tu chodzi?

Standardy rachunkowości wymagają w pewnych okolicznościach prezentacji aktywów finansowych i zobowiązań w kwocie netto. Na przykład wtedy, gdy służy to odzwierciedleniu oczekiwanych, przyszłych przepływów pieniężnych z jednoczesnego rozliczenia dwóch lub więcej instrumentów finansowych. Kiedy jednostka ma prawo do otrzymania lub zapłacenia pojedynczej kwoty netto i zamierza to uczynić, to posiada w istocie rzeczy tylko jeden składnik aktywów finansowych lub jedno zobowiązanie finansowe. W innych okolicznościach aktywa finansowe i zobowiązania finansowe prezentuje się oddzielnie, zgodnie z ich charakterem, wykazując jako zasoby lub obowiązki jednostki.

Zgodnie z praktyką stosowaną przez banki, jak też ubezpieczycieli, tam gdzie jest to uzasadnione i wymagane przepisami rachunkowości oraz zgodne z zasadami prezentacji, aktywa i rezerwy czy zobowiązania mogą być netowane i aby zapewnić spójność z księgami rachunkowymi tak powinny być ujmowane w kalkulacji podatku, podobnie jak jest to w przypadku kredytów i ich odpisów aktualizujących, czy środków trwałych i ich umorzenia. Konsekwentnie, na potrzeby wyliczenia podstawy opodatkowania logiczne byłoby ujmowanie aktywów według ich wartości bilansowej zgodnie z zasadami prezentacji w bilansie.

Co się stanie, jeśli bank się pomyli w wyliczaniu podatku?

Zapewne konieczne będzie złożenie korekty deklaracji. Niemniej ustawa nie określa szczegółowo okoliczności i sposobu składania korekt deklaracji. A korekty mogą być konieczne, gdyż deklaracje nie są zaliczkowe, tylko są składane za każdy miesiąc.

Z czego może wynikać konieczność składania korekt?

Trudno na obecnym etapie przewidzieć wszystkie przypadki. Poprawki mogą wynikać na przykład, z korekt dokonywanych w jednym z poprzedzających miesięcy, co może wpływać na poprawność bieżących miesięcy. Nie jest jasne czy można korygować kwoty podatku w deklaracji bieżącej, czy też należy dokonywać korekt deklaracji za dany miesiąc, a w konsekwencji za kolejne miesiące. Na pewno istotnym utrudnieniem jest brak deklaracji rocznej.

Co jeszcze budzi wątpliwości?

Konieczność ujmowania w podstawie opodatkowania aktywów oddziałów zagranicznych banków polskich. Pomimo, że oddział taki nie jest wymieniony w art. 4 explicite jako podlegający opodatkowaniu, to pozostaje wątpliwość, czy aktywa oddziału zagranicznego, który nie ma odrębnej od banku osobowości prawnej, wchodzą w skład aktywów banku krajowego, który jest zobowiązany zapłacić również od nich podatek.

Ustawa pozwala bankom na pomniejszenie podstawy opodatkowania o fundusze własne podniesione w ciągu miesiąca w wyniku decyzji nadzorczych. Czy to dla takich banków dodatkowy „bonus” podatkowy?

Ten zapis, z art. 5 ust.7, także nie do końca jest jasny w kontekście art. 5 i ustępów 4-6. Napisano w nich, że podstawę pomniejsza się o wartość funduszy własnych na koniec miesiąca. A więc jeśli bank powiększył wartość funduszy własnych w czasie danego miesiąca, to podwyższenie to zawarte jest w wartości jego kapitałów własnych wykazywanych na koniec tego miesiąca i możliwość pomniejszenia wynika już z art. 5 i ustępów 4-6. Przepis art. 5 ust.7 należy więc raczej uznać za dodatkowe doprecyzowanie, a nie za dający dodatkową możliwość odliczenia tej samej kwoty. Niemniej wymagać to może potwierdzenia.

Czy jest całkowicie jasne, jak wyliczyć podatek dla grupy?

Sposób ustalania łącznej podstawy opodatkowania wymaga doprecyzowania, zwłaszcza w przypadku zakładów ubezpieczeń, gdzie w grupie często mamy spółki ubezpieczeń majątkowych i życiowych. Na przykład w sytuacji, gdy podmiot dominujący posiada w swoich aktywach udziały lub akcje powiązanego podmiotu będącego podatnikiem i ponadto zawiera z nim transakcje. W związku z tym przy kalkulacji podstawy opodatkowania może dochodzić do sytuacji, w której wartość akcji lub udziałów i/lub transakcji wzajemnych podmiotu powiązanego jest w podstawie opodatkowania uwzględniona kilkakrotnie.

Kwestia podwójnego opodatkowania pewnych aktywów dotyczy również banków, które mają w aktywach udziały w innych podmiotach również podlegających opodatkowaniu, na przykład w bankach hipotecznych czy firmach pożyczkowych.

Jakie mogą być praktyczne skutki tych niejasności?

Konsekwencją mogą być różne podejście banków, ubezpieczycieli i instytucji pożyczkowych do wyliczenia podstawy opodatkowania do momentu wyjaśnienia tych wątpliwości. Może to również skutkować potrzebą korekty deklaracji miesięcznych, jeśli niejasności wyjaśnią się w kolejnych miesiącach. To może powodować zarówno zmniejszenie, jak i zwiększenie kwot podatku.

A skutki biznesowe dla banków?

Sytuacja makroekonomiczna i rekordowo niskie stopy procentowe dają podstawy do oczekiwań wzrostu akcji kredytowej. Wprowadzenie podatku bankowego może być czynnikiem ograniczającym ten wzrost. Na przykład reakcją banków może być ograniczanie udzielania kredytów o niskich marżach na rzecz produktów wysokomarżowych. Może to prowadzić do zmian w strukturze akcji kredytowej. Problem ten może zwłaszcza dotknąć segment kredytów hipotecznych oraz same banki hipoteczne. Mają one raczej ograniczoną możliwość ucieczki w inne produkty o wyższych marżach.

Żeby skompensować negatywne skutki wprowadzenia podatku bankowego mogą podwyższać marże i opłaty kredytowe. Z kolei ich wzrost może się przełożyć na spadek zainteresowania kredytem hipotecznym, co w konsekwencji może mieć negatywne skutki dla rynku nieruchomości.

Banki będą dążyły do obniżenia podstawy opodatkowania?

Może ziścić się taki scenariusz. Na przykład, aby obniżyć podstawę opodatkowania i uniknąć dodatkowych obciążeń, zamiast rozwijać akcję kredytową w mniej korzystnych segmentach, banki mogą częściej nabywać skarbowe papiery wartościowe, gdyż te są wyłączone z podatku bankowego. Po stronie oferty depozytowej banków może się pojawić tendencja obniżania już niskiego oprocentowania lokat i proponowania klientom innych instrumentów, takich jak fundusze inwestycyjne.

A jakie mogą być skutki pod względem księgowym?

Widzimy trudność w zaksięgowaniu i ujęciu memoriałowo podatku na koniec danego miesiąca w kwocie, jaka zostanie ostatecznie wyliczona 20 dnia następnego miesiąca. Dodatkową trudność może sprawiać sytuacja, gdy banki nie mogłyby wykorzystać zestawienia obrotów i sald sporządzonego według kursu z ostatniego dnia miesiąca, a musiałyby przeliczać salda po innym kursie.

Problemem mogą być również korekty księgowe, często dokonywane w trakcie kolejnego miesiąca, czy w wyniku audytu, który może być przeprowadzony nawet kilka miesięcy po zakończeniu danego okresu finansowego. Na skutek audytu nastąpić może zmiana wartości niektórych pozycji, na przykład odpisów aktualizujących kredyty, środki trwałe lub wartości niematerialne. Wpłynie to na podstawę opodatkowania i może skutkować koniecznością sporządzenia korekt deklaracji.

W jakim trybie trzeba zmienić ustawę, żeby była precyzyjna. Przez kolejną interpretację ogólną czy konieczna jest nowelizacja?

Niejasności, o których tu mówiliśmy z pewnością wymagają wyjaśnienia. Przepis o przeliczeniu kwot wyrażonych w walutach obcych oraz kwestia składania korekt deklaracji mogą wymagać nowelizacji ustawy. Natomiast kwestie dotyczące przykładowo możliwości pomniejszenia podstawy o wartość papierów NBP stanowiących zabezpieczenie kredytu refinansowego, gdy kredyt jest otrzymany, ale nie jest w danym momencie wykorzystany, mogą być wyjaśnione w postaci interpretacji ogólnej.

A może ustawę w ogóle trzeba byłoby zmienić?

Być może docelowo należałoby oprzeć podstawę opodatkowania o wartość kredytów netto, bez obejmowania aktywów z transakcji zawartych na rynku międzybankowym, papierów skarbowych i innych niepieniężnych aktywów.

Rozmawiał Jacek Ramotowski

Bożena Graczyk jest biegłym rewidentem, partnerem w KPMG w Polsce. 


Tagi


Artykuły powiązane

Popularne artykuły

test